Tra le Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall’Italia, solamente due prevedono il meccanismo del cosiddetto “split year”, in base al quale una persona fisica è considerata residente fiscale limitatamente ad una frazione dell’anno, a condizione che il trasferimento da uno stato all’altro avvenga nel corso dell’anno medesimo.
La normativa domestica italiana non contempla il frazionamento del periodo d’imposta a differenza di quanto previsto da vari ordinamenti esteri, ad esempio quelli del Regno Unito e della Svizzera.
Lo stesso discorso vale per la maggior parte delle convenzioni siglate dall’Italia.
I trattati con Svizzera e Germania derogano invece alla regola generale per cui la residenza fiscale di un soggetto è relativa ad un’annualità intera.
Per le persone che si sono trasferite in Italia nel corso del 2024, a prescindere dalla possibilità di beneficare di regimi agevolativi quali gli impatriati, i ricercatori e docenti, i neo domiciliati o quello per i pensionati, per i quali si rimanda agli appositi contenuti, va valutato se esse abbiano acquisito o meno la residenza fiscale per detta annualità.
Da ciò derivano gli obblighi dichiarativi e di monitoraggio fiscale.
Frazionamento del periodo d’imposta
Il meccanismo dello “split year” si applica nei casi di trasferimento di residenza fiscale tra due Stati nel corso dello stesso anno solare e consente, in presenza di determinati requisiti, di suddividere l’anno d’imposta tra i due Paesi.
Si tratta di una deroga alla regola interna in base alla quale un soggetto è considerato fiscalmente residente in Italia se rispetta i requisiti di cui all’art. 2 c.2 del TUIR per la maggior parte del periodo d’imposta (vale a dire per almeno 183 giorni, o 184 in caso di anno bisestile).
Funzionamento pratico dello split year
Per comprendere meglio il meccanismo, si possono considerare due situazioni ipotetiche relative al trasferimento di una persona fisicamente residente in Svizzera verso l’Italia nel corso del 2024.
Caso 1 – Trasferimento nel primo semestre (es. 30 aprile 2024)
- Fino al 30 aprile 2024, la persona è fiscalmente residente in Svizzera secondo la normativa elvetica.
- Dal 1° maggio 2024, la persona si trasferisce in Italia e, quindi, diventa fiscalmente residente in Italia se rispetta almeno uno dei requisiti di cui all’ all’art. 2 c.2 del TUIR.
- Secondo la normativa domestica, il periodo 1° maggio – 31 dicembre copre la maggior parte dell’anno d’imposta. Di conseguenza, il soggetto sarebbe fiscalmente residente in Italia per l’intero anno 2024.
- Tuttavia, si verifica una doppia residenza fiscale per il periodo 1° gennaio – 30 aprile, in quanto la Svizzera lo considera residente per quel periodo.
- In questo caso, può applicarsi la clausola convenzionale dello split year, che consente di suddividere l’anno fiscale tra i due Stati. La persona viene quindi considerata fiscalmente residente:
- in Svizzera per il periodo 1° gennaio – 30 aprile;
- in Italia per il periodo 1° maggio – 31 dicembre.
Caso 2 – Trasferimento nel secondo semestre (es. 31 ottobre 2024)
- Fino al 31 ottobre 2024, la persona è fiscalmente residente in Svizzera.
- Dal 1° novembre 2024, diventa residente anagraficamente in Italia.
- Tuttavia, poiché il periodo 1° novembre – 31 dicembre non copre la maggior parte del periodo d’imposta, secondo la normativa italiana il soggetto non acquisisce la residenza fiscale italiana per il 2024.
- Inoltre, non si verifica una doppia residenza fiscale, poiché la Svizzera è l’unico Stato a poter considerare il soggetto residente per l’intero anno.
- Di conseguenza, la clausola dello split year non è applicabile, e la persona viene considerata non residente in Italia per tutto il 2024.
Chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate
Secondo la Risoluzione n. 471/E del 3 dicembre 2008 dell’Agenzia delle Entrate:
- Il frazionamento dell’anno d’imposta, ammesso in ambito convenzionale, non modifica la definizione di residenza ai fini del diritto interno né può essere utilizzato per integrarla;
- In linea con quanto previsto dal Commentario OCSE all’art. 4 del Modello di Convenzione, la regola dello split year è ammessa esclusivamente ai fini dell’applicazione del paragrafo 2 dell’art. 4, che disciplina i criteri di risoluzione dei conflitti di doppia residenza fiscale tra Stati;
- Pertanto, lo split year è applicabile solo nei casi in cui entrambi gli Stati contraenti abbiano titolo a considerare il soggetto come proprio residente fiscale
Le risposta a interpello n. 171/2020. e n. 54/2023, proprio relative ai rapporti con la Svizzera, confermano quanto sopra esemplificato in merito all’applicazione del meccanismo dello “split year” nelle convenzioni contro le doppie imposizioni, ma il medesimo ragionamento può essere applicato anche ai casi di trasferimento della residenza da e verso la Germania.