Credito per le imposte estere su servizi tecnici

Le imprese italiane che effettuano “servizi tecnici” nei confronti di committenti esteri spesso si trovano di fronte al dilemma circa la possibilità di beneficiare o meno del credito per le imposte estere ex art. 165 del TUIR per le ritenute alla fonte operate nel paese in cui investono.

Il tema è stato trattato da numerosi interventi di prassi e chiarito nell’ambito di alcune sentenze della Cassazione, ma presenta ancora numerosi dubbi in ragione dell’indeterminatezza del concetto dei cosiddetti servizi tecnici che non è stata oggetto di una specifica disciplina nel modello base di Convenzione OCSE (mentre la specifica previsione inserita nel modello ONU è valida per un numero molto limitato di convenzioni stipulate dall’Italia).

Servizi Tecnici

I compensi per servizi tecnici:

• generalmente seguono le regole degli utili delle imprese e, quindi, se la Convenzione è conforme al modello OCSE, non sono tassati nell’altro Stato in assenza di stabile organizzazione;
• nelle rare Convenzioni redatte seguendo il modello ONU, è possibile che si rilevi la presenza di una stabile organizzazione se i servizi tecnici sono svolti in modo continuativo nel tempo. In tal caso sono assoggettati a tassazione anche nello stato della fonte;
• Infine, può accadere che tali servizi seguano regole proprie delle royalties.

Credito per le imposte estere

L’articolo 165, comma 2, del TUIR stabilisce che per determinare i redditi di fonte estera sui quali è possibile applicare il credito d’imposta per le imposte pagate nell’altro paese, si deve seguire il criterio della “lettura a specchio” dell’articolo 23. In pratica, il reddito è considerato di fonte estera nella misura in cui, se fosse prodotto in Italia da un soggetto non residente, sarebbe soggetto a tassazione in Italia.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 9 del 5 marzo 2015, ha distinto tra i redditi provenienti da Stati con i quali sono state stipulate Convenzioni contro le doppie imposizioni e quelli da Stati senza Convenzione.

Nel primo caso, il credito d’imposta è garantito dalla stessa Convenzione, che disciplina in modo specifico determinate categorie di reddito.

Nel caso di Stati senza una Convenzione, qualora un’impresa residente in Italia produca redditi in un altro Stato che non rientrano tra le categorie previste dall’art. 23 del TUIR, gli stessi non possono essere considerati di fonte estera, e quindi non è possibile applicare il credito d’imposta. In questa particolare situazione, l’imposta pagata all’estero è considerata deducibile dal reddito complessivo dell’impresa.

Principali interventi dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia delle Entrate, in linea generale, ha mantenuto una posizione in base alla quale le ritenute subite all’estero, se non riconducibili ad una stabile organizzazione, così come configurata dalla Convenzione contro le doppie imposizioni tra l’Italia e l’altro Stato, né inquadrabili in una delle altre categorie di reddito menzionate espressamente dal trattato, non possono essere detratte dalle imposte italiane a norma dell’art. 165 del TUIR e devono, quindi, essere richieste a rimborso allo Stato estero.

• La situazione esaminata dalla risposta ad interpello n. 23 del 01/02/2019 riguarda una società italiana che aveva prestato servizi ingegneristici per la realizzazione di un hotel nei confronti di un cliente albanese, il quale, in base alla propria norma nazionale, aveva prelevato una ritenuta a titolo d’imposta del 15%. L’Albania è legata all’Italia da una Convenzione contro le doppie imposizioni conforme al modello OCSE per quanto riguarda l’art. 5 sulla stabile organizzazione (nel quale non sono inclusi i servizi tecnici). Applicando l’art. 7 della medesima, le ritenute subite dall’impresa italiana non risulterebbero dovute, in quanto tale articolo prevede la tassazione esclusiva del reddito d’impresa nello Stato di residenza del percipiente, se questo non ha una stabile organizzazione nello Stato della fonte. Ne deriva l’impossibilità di applicare l’art. 165 del TUIR e la necessità, invece, richiedere a rimborso la stessa all’Amministrazione Finanziaria albanese.
• Nella risoluzione n. 277/2008, avente ad oggetto le ritenute subìte da un’impresa italiana in Kazakhistan per prestazioni tecniche connesse alla realizzazione di un gasdotto senza che fosse rilevabile una struttura qualificabile come stabile organizzazione in detto paese, l’Agenzia delle Entrate aveva espresso un parere pressoché identico.
• La risposta n. 120/2024 è relativa ad una società italiana, priva di stabile organizzazione in Tanzania, che controlla una società in detto Paese nei confronti della quale realizza prestazioni definite di “assistenza nei servizi di ingegneria di progetto …”. In base all’art. 21 della Convenzione con la Tanzania, tali compensi possono essere tassati anche nel paese della fonte e l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto la possibilità di detrarre questa ritenuta ai fini delle imposte italiane.
• Nella medesima risposta di cui al punto precedente si esamina anche un’altra casistica, nella quale la stessa società italiana svolgeva a favore di una stabile organizzazione in Uganda di una società olandese e di una stabile organizzazione in Tanzania di una società UK, impegnate nella costruzione di un oleodotto, una serie di prestazioni complesse. Sulla base dell’analisi di queste prestazioni, l’Agenzia delle Entrate ha negato il beneficio del credito per le imposte estere ex art. 165 del TUIR, in quanto una parte prevalente del compenso deriverebbe da servizi di tipo industriale, logistico e di approvvigionamento, i quali non rientrano nelle definizioni di “servizi tecnici” contenute nelle Convenzioni con l’Uganda e con la Tanzania.
• Particolare è la risposta all’interpello 118/2023, che esamina il caso di compensi pagati da un committente tunisino ad un’impresa italiana, priva di stabile organizzazione in Tunisia, per studi ingegneristici finalizzati all’ammodernamento di una raffineria. In base al Protocollo della Convenzione stipulata tra i due paesi, difforme rispetto al modello OCSE, tali servizi hanno natura di royalties, tassate anche in Tunisia con un’aliquota del 12%. L’Agenzia delle Entrate ha analizzato il contratto tra le due imprese ed ha riconosciuto la natura di servizi tecnici delle prestazioni rese e la fondatezza del prelievo alla fonte, considerato di natura definitiva, in ragione del quale è stato ammesso il beneficio del credito per le imposte estere.

Ultima Cassazione

La sentenza della Corte di Cassazione 1312/2025 ha riguardato il caso di una società italiana che aveva svolto prestazioni per servizi tecnici a favore di una società romena, subendo una ritenuta alla fonte del 10% sul compenso lordo, portando la stessa a riduzione delle imposte sui redditi in qualità di credito per l’imposta pagata in Romania.

Dalla sentenza emerge che, mentre la società aveva sostenuto che i compensi avessero la qualifica convenzionale di royalties, l’Agenzia delle Entrate aveva invece ricondotto gli stessi tra gli ordinari utili d’impresa, ex art. 7 del Trattato.

Mentre nel caso delle royalties la Romania avrebbe avuto titolo a prelevare la ritenuta e la società italiana a beneficiare del credito ex art. 165 del TUIR, nel caso di utili di impresa, in assenza di una stabile organizzazione in Romania, la tassazione avviene esclusivamente nel paese di residenza del beneficiario, l’Italia, e quest’ultimo non ha diritto a beneficiare del credito per le imposte pagate all’estero.

In tali situazioni, come già visto in precedenza, il contribuente dovrebbe richiedere l’imposta estera a rimborso all’altro Stato, nel quale è stata prelevata senza che vi fossero i presupposti convenzionali per farlo.

Conclusione

Stante l’incertezza sul tema, nel caso di imprese italiane che prestano i cosiddetti “servizi tecnici” nei confronti di clienti esteri, qualora questi servizi siano assoggettati a ritenuta nello stato della fonte, potrebbe essere opportuno proporre un’istanza di interpello all’Agenzia delle Entrate per valutare la natura del servizio prestato e l’eventuale applicabilità del credito per le imposte estere.